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论新《企业会计准则》如何体现谨慎性原则

来源:  作者:钟齐整  [字体: ]
 借:银行存款 (已实现的或有收益)
  贷:营业外收入——债务重组利得 (已实现的或有收益)
  
  六、谨慎处理融资租赁业务
  
  在融资租赁业务中,出租人将租赁资产的使用权变成了收取承租人租金的债权。新《 企业 会计 准则》分别对承租人和出租人的会计核算进行了谨慎性处理。对承租人规定:应将租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值中“孰低者”作为租入资产的入账价值,再将最低租赁付款额作为长期应付款入账,并将二者的差额记录为“未确认融资费用”,并在融租期内选择合理的方法进行分摊,即:
  借:固定资产——融资租入固定资产(孰低者)
   未确认融资费用 (差额)
   贷:长期应付款——应付融资租赁款 (最低租赁付款额)
  对出租人要求:将确定的最低租赁收款额与未担保余值之和与租赁资产的原账面价值的差额,作为“未实现的融资收益”在租赁期内分期递延处理,即:
  (1)租赁开始日:
  借:应收融资租赁款(最低租赁收款额)
   未担保余值(未担保余值)
   贷:融资租赁资产 (租赁资产账面原值)
  递延收益——未实现融资收益(差额)
  (2)分配未实现的融资收益(收到租金的期间):
  借:递延收益——未实现融资收益 XXX
   贷:主营业务收入——融资收入 XXX
  如果超过了一个租金支付期出租人还未收到租金时,应停止确认租金中所含的融资收入,并对其已经确认但还未收到的融资收入予以冲回。同时允许出租人对“应收融资租赁款”减去“未实现融资收益”的差额部分计提坏账准备金。
  
  七、谨慎处理暂时性差异
  
  由于财务会计和税收服务的对象不同,企业和税务部门双方就可能因对企业的一些收入和费用确认的时期不同而产生“应纳税暂时性差异”和“可抵扣暂时性差异”。在企业采用“纳税影响会计法”来处理暂时性差异时,为了谨慎起见,对于本期产生的应纳税暂时性差异(例如:在会计上采用直线法折旧,计税时是按年数总和法折旧),在未来转回的时期内预计能够增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额时,在当期就应确认为相关的“递延所得税负债”,即:
  借:所得税费用 XXX
   贷:递延所得税负债 XXX
  对于本期产生的可抵扣暂时性差异(例如:对各项风险资产计提了减值准备金,而税法却不允许在税前抵扣),如果预计能够减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额,则在当期就应确认为相关的“递延所得税资产”,即:
  借:递延所得税资产 XXX
   贷:所得税费用XXX
  这样一来,转回期间的所得税费用就由当期所得税和递延所得税两部分组成。
  
  八、谨慎处理和披露或有事项
  
  随着我国市场 经济 的不断 发展 ,或有事项(或有资产和或有负债)这一特定经济现象已经越来越多地出现在企业经营活动中。为了防止和减少或有事项对企业财务状况和经营成果的影响,对与或有事项相关的义务(如:债务担保、未决诉讼和亏损合同),在其同时满足规定的三个条件(即该义务是企业承担的现时义务、履行该义务很可能导致经济利益流出企业、该义务的金额能够可靠地计量)时,才能确认为预计负债,即:
  借:管理费用XXX
   营业外支出等 XXX
   贷:预计负债XXX
  除了极小可能(0-5%)导致企业经济利益流出企业的或有负债外,其他的或有负债应全部在财务报表附注中予以公开披露。例如:
  
  但是,或有资产只能作为一种潜在资产而不得确认为预计资产,并且只有在它很可能(50-95%)会给企业带来经济利益时才能予以披露。
  
  九、谨慎进行非货币性资产交换
  
  非货币性资产交换主要是以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等作为交易对象,并且在交易过程中,不涉及或者只涉及少量货币资产(即补价占整个资产交换金额的比例低于25%)。为了防止企业通过非货币性资产交换人为地高估资产来包装企业利润或提升自身业绩,新《企业会计准则》规定:具有商业实质的非货币性资产交换,当其换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量时,应当以换出资产的公允价值和应付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额应计入当期损益。
  例如:甲公司以使用中的一台设备(原价100000元、累计折旧15000元、未提减值准备、公允价值90000元)换入乙公司一批圆钢(账面价值100000元)作为原材料。甲乙公司的增值税税率均为17%,之间不存在关联方关系。经分析后,甲公司账务处理如下:
  借:固定资产清理85000
   累计折旧 15000
   贷:固定资产100000
  借:原材料 90000
   应交税费——应交增值税(进) 17000
   贷:固定资产清理85000
  营业外收入22000
  但对于不具有商业实质的非货币性资产交换以及具有商业实质但换入(或换出)资产不能可靠计量的非货币性资产交换,其换入资产的成本要按照换出资产的账面价值加上应付的相关税费来确定,而不能确认损益。
  
  十、谨慎编制合并会计报表
  
  为了防止一些企业集团利用内部的控股关系来人为地操纵自身利润,新《企业会计准则》要求:母公司在编制合并会计报表时,不仅要抵销母与子、子与子公司之间的投资、交易和债权债务等内部重复性因素,而且必须将内部交易中形成的存货、固定资产和无形资产中包括的未实现的销售利润视为集团内部的调拨物资活动予以抵销,但是对于集团内部未实现的销售损失,则不能进行抵销。
  例如:某母公司本期向子公司销售商品收入10000元,其销售成本为8000元;子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。母公司在编制合并会计报表时,应进行如下抵销处理:
  (1)抵销内部交易
  借:主营业务收入10000
  贷:主营业务成本10000
  (2)抵销未实现的销售利润
  借:主营业务成本2000
  贷:存货 2000
  如果母公司本期向子公司的销售收入是7000元,就只需要抵销内部交易的7000元收入或成本,而不能抵销未实现的1000元销售损失。
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