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谈资产减值准备与企业会计利润操纵

来源:  作者:薛林生  [字体: ]
[摘要]计提资产减值准备可以提高资产的质量,使资产能够真实地反映 企业 未来获取 经济 利益的能力,向投资者提供有用的决策信息。但是,资产减值准备政策却成为某些企业尤其是上市公司用来操纵利润的工具。本文介绍了我国某些企业利用资产减值准备操纵企业 会计 利润的动机、 方法 和 影响 。并提出了治理对策。
  [关键调]资产减值准备;利润操纵;对策
  
  经济环境的变化常常会引起资产减值,导致资产的可收回价值低于账面价值,以 历史 成本计量的资产价值不再具有决策相关性。为了公允地反映企业的资产状况,向现实和潜在的投资者提供决策相关信息,就有,必要确认资产减值,调减资产的账面价值。
  2006年2月15号财政部颁布的《企业会计准则——资产减值准备》更是从资产减值准备的计提范围、可以转回的资产范围、计提基础以及资产组合计提四个方面形成了独立的资产减值准则。
  资产减值准备的计提,有力地夯实了企业尤其是上市公司资产,进一步挤干了企业的业绩水分。但是,资产减值准备的计提又能够平抑各年度间的利润波动。创造良好的业绩形象,因此也被少数企业大加利用,成为一些企业操纵企业利润的“新宠”。资产减值准备的计提仿佛“水龙头”,在会计准则允许的范围内,企业相机行事,时而拧紧些,时而又放松点。紧的时候遵循了会计的谨慎性原则。松的时候又提出各自的理由。这种不正常的现象给国家和投资者带来了不利的影响,无疑从另一个角度造成了会计信息的失真,失去了其本来的意义。
  
  一、企业运用资产减值准备操纵利润的常用方式
  
  利润操纵是公司的管理层为实现自身的效用或实现公司的市场价值最大化目标,进行会计政策的选择,调节公司盈余的行为。资产减值的计提能够平抑各年度间的利润波动,为跨年度利润调节留出了足够的空间,有的企业甚至将其视为操纵盈亏的“蓄水池”。企业利用资产减值准备操纵利润的表现形式通常有三种形式:
  
  (一)少提资产减值准备,增加企业利润
  TCL通讯于2003年3月29日发布了一则《关于对公司2000年度会计报表所反映 问题 整改报告》的公告。公告显示了TCL通讯2000年虚增利润4 952万元的情况。其中包括少计坏账准备4 392万元,少计存货跌价准备2 813万元。少计长期投资减值准备685万元。TCL对此事件仅解释为会计处理不当、会计估计不当以及会计信息传递不及时、不真实等原因造成的。而有关专业人员却有不同看法,1999年TCL通讯亏损17 984万元。如果2000年继续亏损,则将被ST。企业管理当局正是为了不被ST,才少提当年应提的资产减值准备4 392万元,这违背了会计谨慎性原则,也反映了上市公司难以摆脱年末粉饰报表的情结。
  
  (二)多提资产减值准备,减少企业利润
  山西焦化:其2003年三季度的每股净收益已高达0.58元,但年报公布却只有0.47元,其原因是将大股东山焦集团一年以内欠款计提坏账准备的比例调高至极不正常的15%,仅仅应收账款坏账准备计提比例的提高就使该公司2003年度净利润减少了约6954.5万元。
   (三)转回资产减值准备,增加利润,粉饰业绩
  哈高科:已连续两年通过将以往年度已经计提的坏账冲回等手段达到净利润不亏。2002年哈高科凭借高达6 630.4万元的非经常性损益实现扭亏,其中冲回的坏账准备就高达5 985.1万元,在扣除非经常性损益后公司2002年实际亏损高达5 85518万元。2003年公司又故技重演,凭借将已经计提的减值准备转回等产生的1 187万元非经常性损益,实现净利润620.9万元。若没有非经常性损益的帮助。公司已经连续三年亏损。
  
  二、企业运用资产减值准备操纵利润的原因 分析
  
  (一)运用资产减值准备操纵会计利润的动因
  证监会对上市公司的上市、初次发行股票或配股都规定了一系列必备条件。企业为了发行新股或配股就有利用减值准备进行财务包装的动机。而非上市公司为了完成承包任务或相应的考核指标,或是为了偷逃税款或是为下年度完成经济指标留下空间。从而利用资产减值准备任意调高利润的情况也时有发生。
  我国 目前 公司管理报酬契约的报酬结构通常是由固定工资、分红奖励构成。分红奖励又大多与企业净利润挂钩。因此企业净利润成为管理报酬契约制定与执行的一个重要依据。这种报酬结构必定导致公司高管人员有动机利用会计制度容许的会计政策选择权去选择那些使 计算 出的会计利润数字按管理报酬契约将使自身效用最大化的会计政策。这样,公司高管人员就有强烈操纵利润的动机,以提高自身的报酬。
  
  (二)资产减值准备的可选择空间较大
  由于目前我国资产减值准备准则界定模糊,灵活性较大。在具体操作时。更多依赖于会计人员的职业判断。在具体实践中。资产减值状况、减值计提比例等环节给上市公司留有较大的回旋余地,使得计提与转回的操作颇具“弹性”。导致企业滥提资产减值准备。主要表现在:
  1 资产减值准备计提标准的多重性
  我国企业会计准则规定了应当全额计提资产减值准备的条件和不能全额计提资产减值准备的条件,至于如何计提、计提比例是多少,则完全由企业结合自身实际情况判断。这对会计人员的判断分析能力提出了更高的要求。也给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能,因而计提是否真实合理不易确定。例如,关于“坏账准备”,会计制度规定了属于全额计提坏账准备及不能全额计提坏账准备的情况。但计提方法由企业自行确定,包括计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例,只须经股东大会或董事会或经理会议或类似机构批准,这样,关于坏账准备的计提给会计人员职业判断留下了较大的空间。如果企业在应收账款余额百分比法下,计提比例为1%或5%,其差距甚大。使企业利润有很大的不同。其他几项资产准备亦如此。
  2 可变现净值、可收回金额计算的复杂性
  《企业会计准则第8号——资产减值》中规定:资产存在减值迹象的,应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。存货可变现净值、固定资产可收回金额等在一定程度上依赖于会计人员的主观判断,存在较大的主观性,其结果会因人而异,企业可根据需要而定。
  3 未来现金流量难以预测,折现率难以选择
  为了使期末资产计价与当期损益计量更可靠,新准则更多地使用“未来现金流量现值”。要求企业预测资产未来的现金流量,但在实务中,未来现金流量的预测是一个非常大的难题。可收回金额中预计未来现金流量现值的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率,而贴现率又是一个十分不稳定的因素,导致资产减值准备计提弹性过大。使计提不仅缺乏衡量标准,而且缺乏制约手段,又使得不同的企业根据不同的需要而作出对自己有利的选择。
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